房地产行业契税计税依据如何确定

　　随着土地出让制度改革的推进和土地交易的日益规范,契税成为房地产税收税源控管的关键环节之一,其计税依据问题也需要进一步明确。
　　争议
　　从目前披露的相关案例,市政建设配套费是否属于契税的计税依据争议更大。源头在于《财政部、税务总局关于国有土地使用权出让等有关契税问题的通知》(财税〔2004〕134号)规定,出让国有土地使用权的,其契税计税价格为承受人为取得该土地使用权而支付的全部经济利益。其中,以竞价方式出让的,其契税计税价格一般应确定为竞价的成交价格,土地出让金、市政建设配套费以及各种补偿费用应包括在内。
　　从实务执行口径出发,税务部门倾向于将上述条款理解为:契税计税依据为“承受人为取得该土地使用权而支付的全部经济利益”,至于“全部经济利益”是否均在合同中明确载明在所不论。基于此,有人甚至将全部经济利益扩大至房企在土地出让过程中向中介机构支付的交易手续费。
　　分析
　　《契税暂行条例》第四条明确,国有土地使用权出让,契税的计税依据为成交价格。《契税暂行条例实施细则》第九条明确,条例所称成交价格,指土地、房屋权属转移合同确定的价格,包括承受者应交付的货币、实物、无形资产或者其他经济利益。因此,契税计税依据为合同确定的成交价格。这一原则与《合同法》相衔接,并且在随后出台的相关政策中得以延续。例如,《财政部、税务总局关于契税征收中几个问题的批复》(财税字〔1998〕96号)规定,土地使用权出让合同中确定的成交价格包含的所有价款都属于计税依据范围,土地使用权出让、土地使用权转让、房屋买卖的成交价格中所包含的行政事业性收费,属于成交价格的组成部分,不应从中剔除,纳税人应按合同确定的成交价格全额计算缴纳契税。该文件仍以“合同确定的成交价”为基础规范契税计税依据。
　　建议
　　通过上述分析,将契税的计税依据扩大理解为“全部经济利益”且不论其是否在合同中作出明确约定,突破了《契税暂行条例》和实施细则的规定,而按照下位法不得违反上位法的原则,对财税〔2004〕134号文件的理解与执行必须在《契税暂行条例》及实施细则限定的范围内,不宜扩大解释。
　　从实务角度看,如果仅仅以合同总价作为契税计税依据,土地交易双方可以通过控制成交价或者合同价来规避契税纳税义务,从而造成税款流失。因此,财税〔2004〕134号文件的出台在当时有其现实意义。但是随着土地“招拍挂”制度的规范运行,土地交易各环节更加的公开透明,通过在成交价格上做文章以规避契税纳税义务的空间越来越小。因此,笔者建议,结合当前土地交易实际和土地“招拍挂”制度,进一步明确契税计税依据范围,做到实务与立法、上位法与下位法的统一协调,避免带来争议与风险。
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